مقاله محرکها و روشهای مدیریت سود

توجه : به همراه فایل word این محصول فایل پاورپوینت (PowerPoint) و اسلاید های آن به صورت هدیه ارائه خواهد شد

  مقاله محرکها و روشهای مدیریت سود دارای ۱۸ صفحه می باشد و دارای تنظیمات در microsoft word می باشد و آماده پرینت یا چاپ است

فایل ورد مقاله محرکها و روشهای مدیریت سود  کاملا فرمت بندی و تنظیم شده در استاندارد دانشگاه  و مراکز دولتی می باشد.

توجه : در صورت  مشاهده  بهم ریختگی احتمالی در متون زیر ،دلیل ان کپی کردن این مطالب از داخل فایل ورد می باشد و در فایل اصلی مقاله محرکها و روشهای مدیریت سود،به هیچ وجه بهم ریختگی وجود ندارد

بخشی از متن مقاله محرکها و روشهای مدیریت سود :

محرکها و روشهای مدیریت سود
و راهکارهای کشف آن

چکیده
نوشتار حاضر به بررسی دلایل و انگیزه‌های محرک مدیریت سود می‌پردازد. سپس روشهای بکار رفته جهت مدیریت سود را مورد مطالعه قرار داده و اطلاعاتی را درباره اینکه چگونه مدیران تلاش می‌کنند سود را مدیریت کنند، ارائه می‌دهد. تلاش مدیران در این زمینه بر اساس روش اصلی بکار گرفته شده جهت مدیریت سود طبقه‌بندی شده‌ است. این روشها عبارتند از شناخت هزینه،

شناخت درآمد، تلفیق تجاری و سایر روشها. در مقابل روشهای مدیریت سود، ۱۰ سرنخ عالی برای کشف ارائه گمراه کننده نیز آورده شده است. همچنین در این نوشتار س

عی شده است تا به تبیین تمایز بین مدیریت سود و تقلب پرداخته شود. مدیریت سود غیرمحافظه‌کارانه چندین سال است که برای نهادهای قانونگذار نگران کنند WorldCom و برخی شرکتهای بزرگ تشدید شده است.
درک بهتر اینکه مدیریت سود چگونه صورت می‌گیرد به گروههای زیر کمک می کند:
۱- قانون‌گذاران و تدوین‌کنندگان استانداردها حیطه نیازمند تغییر قوانین را بشناسند؛
۲- حسابرسان کیفیت سود شرکت را ارزشیابی و گزارش کنند.

۳- مدیران اجرایی، مدیران مالی، کمیته‌های حسابرسی و سرمایه‌گذاران توجهشان را بروی آن حوزه از صورتهای مالی که باید مورد تردید واقع شود، متمرکز کنند؛
محیط تجاری امروزی، پتانسیل برخی واحدهای اقتصادی را در پرداختن به مدیریت سود و نقش حسابرسان در رسیدگی به چنین فعالیتهایی مورد تاکید قرار داده است. این نوشتار رهنمودی را ارائه می‌کند که:
ممکن است برای حسابرسان در شرایطی که مدیریت سود توسط شرکت شرکت، نگران کننده و در خور رسیدگی است، مفید باشد.
حسابرسان را نسبت به تنگناهای گوناگون داخل شرکت که مشوق مدیریت سود است، آگاه می‌‌کند ؛
بین مدیریت سود غیرمحافظه‌کارانه (افراطی) و تقلب، تمایز قائل شوید؛
بطور کلی، این نوشتار بایستی به سرمایه‌گذاران، حسابرسان، کمیته‌های حسابرسی و سایر کسانی که در فرایند گزارشگری مالی شرکت دارند و بایستی نسبت به روشهای مدیریت سود هوشیار باشند، کمک کند.
واژه‌‌های کلیدی : مدیریت سود، ریسک، هموارسازی واقعی، تقلب، انگی
مقدمه
از نظر استفاده کنندگان صورتهای مالی، به ویژه سرمایه‌گذاران، یکی از مهمترین جنبه‌های گزارشگری مالی شرکتهای سهامی، تعیین سود خالص است؛ زیرا از نظر هیئت مدیره و صاحبان سهام سود خالص هر مؤسسه معیاری جهت سنجش کارایی مدیریت مؤسسه می‌باشد. از طرفی ارزش بازار هر سهم و مبلغ سود هر سهم به مقدار سود خالص و روند سودآوری شرکتهای سهامی در سالهای متمادی بستگی دارد. افزایش سالیانه سود شرکتهای سهامی موجب اطمینان سهامداران و جلب سرمایه‌گذاران جدید برای خرید سهام شرکت شده و بانکها و سایر مؤسسات اعتباری برای اعطای وام، بیشتر ترغیب خواهند شد.
مدیریت سود زمانی رخ می‌دهد که “مدیران، قضاوت را در گزارشگر

ی مالی و سازماندهی رویدادها دخیل می کنند تا از این طریق با تحریف گزارشات مالی، بینش و استنباط سهامداران را نسبت به عملکرد اصلی و اقتصادی شرکت و نتیجه‌گیریهای مبتنی بر ارقام حسابداری گزارش شده، تحت تاثیر قرار دهند. ”
اقدام به مدیریت سود، بطور بالقوه شفافیت عملکرد یا وضعیت مالی شرکت را تحت تاثیر قرار می دهد؛ به حدی که تصمیمات مرتبط با تخصیص منابع در نبود مدیریت سود متفاوت خواهد بود.
اگر گروههای مختلف کاربران به یک اندازه از وجود مدیریت سود و پیامدهای آن باخبر نباشند، حسابرسان و قانون‌گذاران احتمالاً بیشتر در مورد این اقدام نگران هستند و آن را بیشتر مد نظر قرار می‌دهند.
دست کم از دهه ۱۹۳۰ بسیاری از شرکتها، جهت دستیابی به اهداف مطلوبشان سود را مدیریت کرده‌اند. گرچه اعمال مدیریت سود روند صعودی پیدا کرده است، اما بر خلاف الزامات کمیسیون بورس و اوراق و اصول پذیرفته شده حسابداری در زمینه گزارشگری مالی است. مواردی وجود داشته است که مدیران به تقلب محکوم و برای سالها زندانی شده‌اند. حرفه حسابداری از منظر اخلاق با مقوله حاد مدیریت سود روبرو می‌شود.
مدیریت سود اسامی گوناگونی دارد. در میان آنها هموارسازی سود، حساب‌سازی و مدیریت افشا وجود دارد. مدیریت سود اینگونه تعریف می‌شود:

“دخالت هدفمند در فرایند گزارشگری مالی برون سازمانی به منظور دستیابی به منافع شخصی”
روشی که شرکتها معمولا برای حساب‌سازی استفاده می‌نمایند عبارتست از شناسایی زود هنگام درآمدها، شناسایی درآمدهای تقلبی، بالا بردن سود از طریق شناسایی سودهای غیر عملیاتی بطور یکجا، انتقال زمان شناسایی هزینه‌ها و درآمدها به عقب و جلو، عدم افشای کامل بدهیها و تغییر در برآوردهایی مانند: مطالبات سوخت شده، هز

ینه‌های اقامه دعوا، عمر مفید داراییهای سرمایه‌ای و تعهدات مربوط به حقوق بازنشستگی.
تقلب در افراطی‌ترین نقطه مدیریت سود قرار دارد. گرچه تقلب یک مفهوم قانونی کاملا واضح است، اما حسابرسان به اقدامات متقلبانه‌ای رسیدگی می‌کنند که منجر به تاثیر باهمیتی در ارائه صورتهای مالی به شکل غلط و نادرست گردد. بنابراین، تقلب در زمینه گزارشگری مالی شامل مدیریت ارقام حسابداری است به نحوی که عمدا از استانداردهای پذیرفته شده حسابداری تخطی نماید. تقلب اینگونه تعریف می‌شود:
“یک اقدام عمدی توسط یک یا چند نفر از مدیران، افراد مسئول یا ناظر، کارمندان یا اشخاص ثالثی که برای بدست آوردن منافع غیرقانونی یا غیرمنصفانه به حیله و فریب متوسل میشوند”
دلایل و انگیزه های مدیریت سود
اگر مدیریت سود آشکارا سیاستهای حاکم را نقض می‌کند، پس چرا شرکتها همچنان از آن استفاده می‌کنند؟ در اکثر موارد دلیل بسیار ساده‌ای وجود دارد و عبارتست از اینکه آنان این کار را در راستای منفعت سهامدارانشان انجام می‌دهند. ارزش سهام یک شرکت بر عوامل متعددی مبتنی است؛ از جمله سود، ریسک و پیش‌بینی. اصولا شرکتی که برای هر دوره سه ماهه درصد افزایش مشابهی را نشان می‌دهد، بسیار کم‌ریسکتر از آنهایی است که سودشان نوسانات شدیدی دارد. بنابراین هموارسازی سود، ریسک را پایینتر نشان می‌دهد تا سهام شرکت بیشتر مورد توجه سرمایه‌گذاران قرار گیرد.
راههایی وجود دارد که از طریق آن هموارسازی سود بدون تخطی از اصول پذیرفته شده حسابداری قابل دستیابی است. هموارسازی واقعی عبارتست از تغییر زمانبندی و وقوع رویداداهای واقعی برای دستیابی به اهداف مورد نظر.

بسیاری از طرحهای پاداشی مدیران رده بالا، حول برنامه سهامدارسازی کارمندان و پاداش بر مبنای افزایش ارزش سهام می‌چرخد. این عامل، افزایش ارزش سهام را به مطلوبیتهای یک مدیر (به منظور کسب منافع شخصی) اضافه می‌کند.
مدیریت سود ممکنست از منظر کنترل فشارهای وارده بر واحد تجاری مورد توجه قرار گیرد و خود را به شکل بالاترین درجه محافظه‌کاری یا خوش‌بینی نشان دهد. بطور کلی پیامدهای به شدت خوش‌بینانه است که برای حسابرسان و قانونگذاران نگران‌کننده بوده است حسابرسان و قانونگذاران به حفظ کیفیت گزارشگری مالی و اطمینان در بازارهای سرمایه می‌پردازند و اعتبار و موقعیت بالای اجتماعی حسابرس مستقل در این فرایند مستتر است. برای حسابرس اهمیت دارد که نسبت به گزارش‌گری بیش ‌از حد محافظه کارانه، آگاهی داشته باشد. به عنوان نمونه، ایجاد اندوخته‌ در شرایط سوددهی زیاد به منظور برگرداندن آن در شرایط سوددهی کم که پیامدهای آن در خصوص کیفیت گزارشگری مالی، درست همانند گزارشگری بیش از حد خوش‌بی

نانه است.
حسابرس بایستی نسبت به آن دسته از گزارش‌گری‌ها که بیش از حد محافظه‌کارانه هستند (به عنوان نمونه، ایجاد اندوخته‌ در شرایط سوددهی زیاد به منظور برگرداندن آن در شرایط سوددهی کم)، آگاه باشد و از پیامدهای آن در خصوص کیفیت گزارشگری مالی، که درست همانند گزارشگری بیش از حد خوش‌بینانه است، جلوگیری کند.
همچنین برای حسابرس آگاهی از شرایط شرکت که نشان دهنده احتمال بیشتر وقوع مدیریت سود و بالاخص مدیریت سود غیرمحافظه‌کارانه است، اهمیت دارد . تنگناهایی که انگیزه های مدیریت سود را ایجاد می‌کند به دو دسته کلی طبقه‌بندی شود : انگیزه های رفتاری و انگیزه های بر مبنای بازار. نمونه‌هایی از تنگناهای هر طبقه در زیر توضیح داده می‌شوند:
انگیزه های رفتاری :

ملاحظات سیاسی که انگیزه‌های مدیریت ارقام حسابداری را (به عنوان نمونه خودداری از رعایت مقررات یا افزایش صلاحیت دریافت امتیازات من جمله وامها) ایجاد می کند
حقوق مدیران اجرایی ،بالاخص پاداش، که شدیدا مبتنی بر عملکرد قیمت سهام است می‌تواند انگیزه حفظ یا بهبود قیمت سهام را ایجاد کند.
واحدهای تجاری جدید یا موجودی که مبادلات اصلی آنها در استانداردهای حسابداری دارای ابهام یا انعطاف‌پذیری است (یا درجایی که استانداردهای حسابداری وجود ندارد) فرصت‌هایی برای آزادی عمل درمدیریت ارقام حسابداری فراهم می‌کند.

سایر موقعیتهایی که انگیزه ایجاد یک موقعیت مثبت‌تر از واقعیت را شکل می‌دهد، عبارتست از:
• بحران مالی یا نزدیک بودن به محدودیتهای قراردادهای وام
• سروکار داشتن با سازماندهی مجدد (در زمان جاری یا زمانی قریب الوقوع)
• مالکیت و ساختارهای مالی پیچیده
• مبادلات اشخاص وابسته
انگیزه های مبتنی بر بازار سرمایهداشتن نرخ پرداخت سود سهام در سطوح بالا
موقعیتهای عملکرد مالی نامعتدل. عملکرد بسیار خوب انگیزه های هموارسازی و ذخیره‌سازی بخشی از این عملکرد را ایجاد می‌کند . عملکرد بسیار بد انگیزه‌های تقویت عملکرد بطور ساختگی را ایجاد می‌کند .
جابجایی مدیریت، بالاخص مدیریت رده بالا می‌تواند انگیزه به دست آوردن سود را ایجاد کند؛ به گونه ای که عملکرد آتی شرکت باید بهبود یافته به نظر برسد.
کنترل شرکت توسط یک شرکت دیگر، خرید یک جای سهام شرکت توسط مدیریت یا خصوصی سازی.
پیگیری چشمگیر از سوی تحلیل‌گران، بالاخص وقتی تحت پوشش رسانه ها قرار گیرد، حتی در شرکتهای سودآور می‌تواند تنگنایی جهت مدیریت سود ایجاد کند، تا بدان وسیله پیش‌بینی‌های تحلیل‌گران برآورده گردد، نسبت به سود سال قبل افزایش وجود داشته باشد و از هرگونه زیان جلوگیری به عمل آید.
شرکتهای با سابقه رشد بالا هر گونه برداشت و تصور در خصوص کاهش سرعت رشد را از بین ببرند.

سهامدار شدن اشخاص درون سازمان بطور عمده، اگر چه کمک می‌کند تا انگیزه‌های مدیران و سهامداران هم‌راستا شوند، ولی همچنین می‌تواند تنگناهایی جهت حداکثر کردن قیمت سهام ایجاد کند که احتمال می‌رود این هدف از طریق مدیریت سود تامین شود.
مدیریت سود : محدوده آزادی عمل
جایی که اختیار و انتخاب در استانداردهای حسابداری وجود دارد، یا جایی که هیچ استاندارد حسابداری با توجه به بحث حسابداری خاص وجود ندارد، فرصتی برای مدیریت سود به وجود می آید.
چهار طبقه وسیع که در آن مدیریت سود به وسیله شرکت صورت پذیرد، عبارتست از:
تخطی های عمدی از استانداردهای حسابداری یا سایر شرایط گزارشگری مالی که تک تک اهمیتی ندارد
شناسایی نامتناسب درآمد
هزینه های حذف عمده طی فرایند سازماندهی مجدد
برآورد نادرست بدهی ها در طول دوره های سود ده به منظور برگرداندن آن در زمان مورد نیاز
جدول صفحه بعد نشان میدهد چگونه

نظریه‌های حسابداری و سطح تطابق

آنها با GAAP، در ایجاد یک محدوده از راهکارهای حسابداری و رفتارهای گزارشگری و در طول دامنه پیوسته‌ای که از مدیریت سود نسبتا بی‌ضرر و بی‌غرض شروع و تا تقلب آشکارا ادامه دارد، ارتباط متقابل دارند .
نظریه حسابداری حسابداری محافظه‌کارانه حسابداری واقعی حسابداری غیرمحافظه‌کارانه حسابداری متقلبانه
ارتباط با اصول پذیرفته شده حسابداری مطابق است تخطی می‌کند
تمایل به بیان کمتر از واقع سود و بیش از واقع بدهیها تمایل به بیان بیش از واقع سود و بیش از واقع داراییها
مثال
راهکارهای حسابداری شناسایی افراطی اندوخته، بیان بیش از واقع هزینه‌های سازمان‌دهی مجدد سود ناشی از عملکرد واقعی بیان کمتر از واقع ذخیره مطالبات مشکوک الوصول، کاهش شجاعانه و افراطی ذخیره‌ها و اندوخته‌ها ثبت فروش قبل از تحقق، ثبت فروش غیرواقعی، تاریخ‌گذاری فاکتورهای فروش قبل از تاریخ واقعی، ثبت غیرواقعی موجودی
روشهای مربوط به جریان نقد واقعی به تاخیر انداختن ثبت فروش، تسریع در شناسایی هزینه‌های تحقیق و توسعه و تبلیغات به تعویق انداختن هزینه‌های تحقیق و توسعه و تبلیغات، تسریع در شناسایی فروش

قرار دادن حد و مرزهایی میان سطوح مدیریت سود قابل قبول و غیر قابل قبول پیچ

یده است و دانش حسابرس نسبت به صنعت و ماهیت شرکت، همراه با ملاحظات سطح اهمیت در قضاوت حسابرس برای چنین تمایزاتی، امری حیاتی است. از نظر حسابرس، نگرش شک و بدبینی حرفه‌ای در تشخیص شرایطی که در آن شرکت جهت دست یافتن به منافعش محافظه‌کاری را کنار می‌گذارد تا بتواند بهترین تصویر را از شرایطش ایجاد کند، ارزشی ندارد.
روشهای بکار رفته در مدیریت سود
بر اساس تحقیقات تجربی انجام گرفته تلاشهای انجام شده جهت مدیریت سود به چهار روش طبقه‌بندی می‌شود:
۱- هزینه ها و سایر زیانها
پرکاربردترین روش مدیریت سود به وضوح “شناسایی بیش از حد یا کمتر از حد ذخیره در سال جاری” است. به عنوان مثال، موارد متعددی از تلاشهایی که با سازماندهی مجدد ذخیره ها مرتبط هستند، ذخیره گرفتن برای موجودیها، ذخیره زیان وامها، ذخیره مطالبات مشکوک الوصول، ذخیره ارزشیابی در مقابل مالیاتهای انتقالی به دوره های عادی، ذخیره زیان دعاوی.
سایر تلاشهای مرتبط با هزینه ها و زیانهای عادی بیشتر در مقوله دارایی های بلندمدت متمرکزند.” سرمایه ای کردن یا انتقال به دوره های آتی که بیش از حد یا کمتر از حد انجام می شود”، با ایجاد دارایی های ثابت سروکار دارند. “شناسایی بیش از حد یا کمتر از حد کاهش ارزش دارایی” همانند سایر ساختارها با مستهلک کردن داراییهای ثابت سروکار دارند. “اصلاح دوره استهلاک پذیری” یا “اصلاح روشهای استهلاک” با به هزینه بردن دارایی های ثابت در چند دوره

سروکار دارد.
۲- درآمدها و سایر سودهای نا ویژه
بسیاری از تلاشها با “دستکاری های ناشی از انقطاع زمانی” سروکار دارند (به عنوان مثال؛ انتقال شناخت درآمد بین چند روز گذشته تا چند روز آتی به منظور تغییر دوره حسابداری). تلاشها همچنین با “انتقال بیش از حد یا کمتر از حد درآمد به دوره های آتی” در طول دوره قرارداد سروکار دارد. همچنین تلاشهای متعددی به دلیل اینکه شرکت تلاش می کند درآمد را در دوره جاری با فروش در پایان سال شناسایی کند، انجام می شود. به عنوان مثال؛ “صدور ص

ورت حساب فروش و عدم ارسال کالای فروش رفته به خریدار”، فروشهایی که دارای “حق برگشت از فروش” بطور آشکار و بی چون و چرا، زمانیکه شرکت “منافع با اهمیت را انباشته می کند” یا زمانیکه فروش بصورت “کامل نشده ” باشد. سایر تلاشها با روشهای مختلفی در راستای “زمان بندی شناسایی سود یا زیانهای تحقق یافته یا تحقق نیافته سرمایه گذاریها” مرتبط است. با این وجود سایر تلاشها با شناسایی “قراردادهای فروش و اجاره مجدد” یا “معاملات با اشخاص وابسته” مرتبط است. برخی تلاشها با” حسابهای درآمدی و غیر درآمدی درهم و برهم” یا “اشتباه گزارش کردن ارزش دریافتی ها” درگیر می شوند. در نهایت برخی روشها با روش درصد پیشرفت کار یا تغییرات در روش شناخت درآمد ارتباط دارند.

۳- ترکیبات تجاری
تلاشهای متعددی با “بیان بیش از واقع یا کمتر از واقع داراییها، بدهیها و تهاتر با سرقفلی” در ترکیبات تجاری به روش خرید مرتبط هستند. در حالیکه این تلاشها معمولا هیچگونه اثری بر سود سال جاری ندارند، اغلب آنها با بیان بیش از واقع بدهیها و سرقفلی همراه هستند، بدین طریق یک ذخیره بدهی ایجاد می‌گردد که می تواند در دوره آتی کاهش یابد تا سود را افزایش دهد. سایر تلاشهایی که بر “اظهار بیش از واقع یا کمتر از واقع هزینه هایی که با تحصیل در یک دوره سروکار دارند” مبتنی هستند، اغلب آنها را هزینه ها ی تحقیق و توسعه تشکیل می دهند. سایر تلاشها با “حسابهای مبادلاتی یا غیر مبادلاتی وضع شده در نزدیکترین دوره تحصیل” سروکار دارند. بیشتر این تلاشها با تغییرات نامتناسبی (یا نقص در ایجاد تغییرات لازم) در سرقفلی و ذخیره ها در سال بعد از تحصیل همراه هستند، بنابراین بر سود سال تحصیل اثر

می گذارد. در نهایت برخی تلاشها با تلاشهایی سروکار دارد که ترکیب تجاری از نوع اتحاد منافع را بیان می کند.
۴- سایر روشها
سایر روشهای مدیریت سود با “نحوه طبقه بندی صورت سود و زیان” یا جابجایی در راستای افزایش یک جمع فرعی در صورت سود و زیان (انتقال درآمد یا سودها به سمت بالا یا هزینه ها و زیانها به سمت پایین در صورت سود و زیان )، طبقه بندی مبالغ به

عنوان غیر مستمر سروکار دارند. تلاشهای دیگر با افشای نامناسب از قبیل افشای ناقص تغییرات حسابداری یا معاملات با اشخاص وابسته مرتبط است. سایر تلاشها با اقلام انعکاس نیافته در ترازنامه (به عنوان مثال؛ بکارگیری نحوه عمل عدم انعکاس داراییهای اجاره ای در ترازنامه) سروکار دارند. در نهایت بسیاری از تلاشها، حسابداری سرمایه گذاریهای کلان را در بر میگیرد. این تلاشها عموما ترجیح مدیران برای استفاده از روش بهای تمام شده بجای روش ارزش ویژه ( و از آن طریق اجتناب از شناسایی زیان) و اجتناب از ادغام (و از آن طریق اجتناب از ثبت داراییها و بدهیها به مبلغ بالاتر و گزارشگری بازده داراییها به رقم بالاتر و اهرم پایینتر) را منعکس می سازد.
حیطه مسئله
زمانی که یک شرکت، سود را مدیریت می‌کند، به گذشته برمی‌گردد و برآوردهایش ، مثلا عمر مفید داراییهای سرمایه‌ای، را تغییر می‌دهد. از آن هنگام که در برآوردهایشان تغییر ایجاد می‌کنند، بایستی آن را در یادداشتهای همرا افشا کنند. بنابراین هموارسازی ساختگی باید برای آنانی که می‌دانند چگونه آن را بازشناسند، بسادگی قابل کشف باشد. متاسفانه تمام استفاده‌کنندگان، یادداشتهای همراه را نمی‌خواند یا حتی اهمیت آنرا درک نمی‌کند و اینست دلیل اینکه چرا برخی شرکتها از نظر مزیت رقابتی به شرکتهایی که هموارسازی انجام نمی‌دهند، نزدیک می‌شوند. چنین شرکتهایی سهامداران را به گونه‌ای فریب می‌دهند که آنها می‌پندارند سهامشان کم‌ریسکتر از سایر سهام است؛ در حالیکه این کارشان مشابه غلتاندن یک گلوله برفی روی یک کوه برفی است. دیر یا زود این مسئله به قدری بزرگ می‌شود که نمی‌توان جلوی آن را گرفت و هرچیزی که در مسیرش قرار گیرد، در هم می‌کوبد. به عنوان مثال اگر میزان فروش شرکتی کاهش یابد و سطح فروش بیشتری را پیش‌بینی نموده باشد، در آن صورت کمی سود را هموارسازی می‌کند. فروشهای دوره بعد به همین نحو باقی می‌ماند؛ در حالیکه پیش‌بینی‌ها روند صعودی دارد. بنابراین باز هم اقدام به هموارسازی سود می‌کند و الی آخر. اکنون راهکارهای پیش روی چنین شرکتی عبارتست از گزارشگری آنچه که واقعا رخ داده است و دچ

ار آسیب جدی شدن یا آنقدر به این کار ادامه دهد تا در نهایت این اغواگری و عوام‌فریبی را به پایان رساند.
ذخایر، حیطه گسترده دیگری برای نگرانی است. به این ترتیب که از شناسایی سودها در دوره‌ای که باید شناسایی گردند، خودداری می‌شود و برای دوره‌های کم‌سود یا زیان‌ده نگه داشته می‌شود. این ذخایر که برای روز مبادا نگهداری می‌شود، از سوی GAAP مجاز شمرده نشده است. سود زمانی باید در صورت سود و زیان ظاهر شود که کسب شده و تحقق یافته باشد. چنین ذخایری معمولا غیرقابل کشف هستند؛ چرا که

در برخی اوقات تنها چند مدیر ممکنست نسبت به ذخایر پنهانی آگاهی داشته باشند.
آیا مدیریت سود جرم سنگینی است؟
چگونه چنین جرمی با فروشندگی مواد مخدر، جاسوسی و سرقت از بانک مقایسه می‌شود؟ اگرچه دستکاری ارقام به اندازه سرقت از بانک گرانبار نیست، اما مبلغی که با آن سروکار پیدا میکند، بسیار زیاد است. مدیر اجرایی کمیسیون بورس اوراق بهادار می‌گوید که مواردی که به دادگاه جزایی منتهی می‌شوند، مواردی هستند که در آن، شرکت یا مدیر عامل دانایی بیشتری را نشان داده (مدیریت آگاهانه و عمدی) و به گونه‌ای عمل می‌نماید که قانون را زیر پا گذارد، استانداردهای حسابداری را بطور اشتباه بکار گیرد و گزارشگری مالی را متاثر سازد. سایر عوامل عبارتست از دروغهایی که به حسابرسان گفته می‌شود یا معاملات احتمالی ایجاد شده توسط مدیر عامل که وی تصویری نادرست از سلامت مالی (ثروت) شرکت ارائه می‌کند.

آسیب به هوش تجاری شرکتها
رئیس شرکت بیمه‌ای (Progressive Auto Insurance) معتقد است که مدیریت سود برخلاف اصول حرفه‌ای است و راه او را به منظور جلب رضایت سرمایه‌گذاران تغییر نخواهد داد. او معتقد است که شرکتها با مدیریت سود، هوش تجاری خود را آسیب می‌زنند. او ادعا می‌کند که :
‘‘ جزء اصلی حسابداری که برای هموارسازی مورد نیاز است

، مسائلی است که باعث می‌شود مدیریت خود را گمراه کند.‘‘
سهام این شرکت، بخاطر صداقت نسبت به سرمایه‌گذاران، بسیار بی‌ثبات است و ارزش سهامش بسرعت تغییر می‌کند. چنین نوسانی در ارزش بازار معمولا باعث می‌شود سرمایه‌گذاران در زمینه خرید اوراق بهادارشان تغییر عقیده دهند.
نمونه‌‌های مدیریت سود
اکثر موارد حساس و پیچیده ذخیره‌سازی در دسامبر ۱۹۹۸ و در مورد شرکت (W.R. Grace) بدست آمد. در اوایل دهه ۱۹۹۰ بخاطر تقسیم سود شرکت

(National Medical Care)، شرکت(W.R. Grace) بیشتر از انتظارش سود برد. آنها بجای گزارشگری تمام سود حاصله، بخش مازاد بر انتظارشان را تحت عنوان ذخیره برای روز مبادا کنار گذاشتند. سپس در سال ۱۹۹۳، سود شرکت نیاز به ثبات از طریق متبلور شدن داشت، بنابراین آنها شروع به انتقال ذخیره به سود کردند. SEC پی برد که چه اتفاقی افتاده است و در مقابل این شرکت اقامه دعوی کرد. شرکت (W.R. Grace) کارش به توافقنامه‌ای منتهی شد که یک صندوق آموزشی یک میلیون دلاری بابت آگاهی بیشتر از GAAP را ایجاد کند. به دلیل رفتار حرفه‌ای ناشایسته گواهینامه حسابدار رسمی سه کارمند این شرکت، اعم از مدیر اجرایی و مدیر مالی، باطل شد. این به آن معناست که آنها دیگر نخواهند توانست صورتهای مالی شرکتهای سهامی عام و شرکتهای ثبت شده در بورس اوراق بهادار را تهیه کنند. یکی از وکلای حقوقی این شرکت، که کارمند SEC نیز بود، بحث اهمیت را به چالش ‌کشید تا بدین وسیله از موکلش دفاع نماید. او دفاعیه خود را اینگونه بیان کرد که ((اگر شما می‌پندارید که آنچه موکل من انجام داد، بنیان تقلب را تاسیس می‌کند، پس تمام ۵۰۰ شرکت امریکایی که از نظر فروش در صدر قرار دارند، به تقلب می‌پردازند.)) به بیان دیگر منظور واقعی او این بود که سایرین نیز این کار را انجام می‌دهند.
سایر مثالهایی که می‌توان در خصوص روشهای مدیریت سود نام برد به شرح زیر است:
• ثبت زود هنگام درآمدها
• شناسایی درآمدهای تقلبی

• بالا بردن سود از طریق شناسایی سودهای غیر عملیاتی بطور یکجا
• انتقال هزینه‌های دوره جاری به دوره قبل یا بعد
• عدم افشای کامل بدهیها
• انتقال درآمد جاری به دوره‌های بعد
• انتقال هزینه‌های آتی به دوره جاری
کشف و محدود کردن مدیریت سود
اکثر روشهای مدیریت سود با بدهیهای ناشی از دریافت کالا و خدماتی که وجه آن هنوز پرداخت نشده است، سر و کار دارند. آگاه بودن نسبت به س

طح تعهدات در شرکتهای هم صنعت شرکت مورد رسیدگی و در خود آن شرکت، بالاخص چنانچه این تعهدات ماهیت اختیاری داشته باشند، از قبیل مواردی که بر اندوخته‌های جاری اثر می‌گذارند، یک ابزار تحلیلی برای حسابرسان به شمار می‌رود. در مورد تعهدات اختیاری سطوحی وجود دارد که به طور متوسط در یک صنعت و در یک شرکت «عادی» به نظر می‌رسد. سطح «غیرعادی» تعهدات اختیاری، بالاخص تعهداتی که سود و دارایی ها را افزایش میدهند، ممکن است نشاندهنده مدیریت سود از سوی شرکت باشد و حسابرس برای کشف آن قضاوت تخصصی یا حرفه ای اعمال کند و وجود آن کاملا غیر قابل قبول است. همچنین باید بر شناسایی مناسب بدهی ها نیز توجه زیادی اعمال شود .
شناخت و آگاهی حسابرس از تعهدات و بالاخص تغییرات غیر موجه در تعهدات اختیاری‌ در شناسایی و کشف مدیریت سود مفید است .
ده سر نخ عالی برای کشف مدیریت سود به شرح زیر است:
• وجود مدیریت متقلب
• محیط کنترلی ناکافی و نامناسب
• تغییرات در حسابرسان، مشاوران قانونی برون سازمانی و مدیران مالی ارشد
• تغییر در اصول و برآوردهای حسابداری
• کسری زیاد در گردش وجوه نقد عملیاتی مرت

بط با سود خالص
• ناهمخوانی اساسی بین رشد مطالبات و فروش
• ناهمخوانی اساسی بین رشد موجودی و فروش
• افزایش یا کاهش زیاد در سود ناویژه
• ثبت درآمد درحالیکه هنوز احتمال ریسک برای فروشنده وجود دارد
• وجود تعهدات و بدهیهای احتمالی
محیط امروزی

کتاب ‘‘کردار شناسی در شرایط تنش‘‘ تشریح می‌نماید که چطور یک دانشجوی قدیمی نگرانی‌اش را به استادش اعلام می‌کند؛ زیرا مدیرش از او خواسته بود که درآمدهای نادرستی را ثبت نماید و سود را مدیریت کند. استاد به وی می‌گوید که نباید چنین کاری را انجام دهد و دانشجو پاسخ می‌دهد که شغلش را رها می‌کند. این یک مثال است از اینکه حسابدار در چه موقعیتی می‌تواند کار درستی انجام دهد و به عبارت دیگر اخلاق نقش مهمی در حسابداری ایفا می‌کند.
زمانی درست مثل الآن، حسابدار با یک تصمیم اخلاقی روبرو می‌شود، که می‌تواند شغل، حرفه، روحیه آتی و حتی ثروت شخصی او را تحت تاثیر قرار دهد. تاکید بر اثرات منفی مدیریت سود به کسانی که سعی در بکارگیری آن دارند، بر عهده حسابداری است. آنها نیاز به تشویق برای سلامت شرکت در بلندمدت دارند.
نتیجه گیری
آگاهی مداوم نسبت به پتانسیل مدیریت سود و حفظ شک و بدبینی حرفه‌ای در مورد تاییدیه‌‌های مدیریت بهترین ساز و کارهای در اختیار حسابرس هستند که به منظور تسهیل بررسی کافی اقدام به مدیریت سود به کار می‌برد .
در استانداردها و بیانیه های حسابرسی موجود ، اصول، فرآیندها و رهنمود‌هایی وجود دارد که به شناسایی روشهای نشان دهنده مدیریت سود کمک می کنند . این استانداردهای حسابرسی، حسابرسان را از تنگناها و فشارهای وارده بر شرکت (که انگیزه‌های مدیریت ارقام حسابداری را شکل می‌دهد) آگاه می‌کند . همچنین رهنمودهایی را جهت تدوین و شکل‌گیری قضاوتهای مرتبط با تشخیص مرز بین گزارشگری قابل قبول و غیرقابل قبول را ارائه میدهد. تقویت استقلال حسابرس و تبعیت از فرایندهای اطمینان‌بخش کیفیت کار حسابرسی، برای کشف مدیریت سود و انجام اقدام مناسب در رابطه با مدیریت سود امری حیاتی است.

منابع

۱- Auditing and Assurance Standards Board (AuASB) of the Australian Accounting Research Foundation .” Audit & Assurance Alert10: Earnings Management by Entities: Audit Considerations and Issues “,2001
from: http://www.auasb.gov.au/docs/AAARA10_11-01.pdf

۲- Timothy Davin .The Line Between Managed Earnings and Fraud ,2000
from: http://webhost.bridgew.edu/af/

۳- Mark W. Nelson.”How are earnings managed Examples from auditors”Accounting Horizons, ( January, 2003)
From: http://goliath.ecnext.com/coms2/browse_R_A098